В българското данъчно законодателство съществуват редица противоречащи си една на друга разпоредби, но един от най-ярките примери, с които би могъл да бъде илюстриран този факт, са разпоредбите, уреждащи данъчното облагане на някои видове доходи на чуждестранни физически лица.

Законът за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) предвижда определена категория доходи на чуждестранни физически лица като наеми, лихви, авторски и лицензионни възнаграждения, доходи от управление и др. да бъдат облагани с 15% окончателен данък при източника. Законът за облагане на доходите на физическите лица (ЗОДФЛ) предвижда същата тази категория доходи да бъде облагана с прогресивна ставка по скалата за облагане доходите на физическите лица.

Колизията между двата закона би могла да бъде илюстрирана със следния опростен пример: чуждестранно лице е сключило договор с българско дружество за оказване на консултантски услуги. За тази цел лицето пристига в България, където ще пребивава и работи 5 месеца. Въпросът е как следва да бъде обложен доходът на чуждия гражданин, след като цитираните два еднакви по ранг нормативни акта предвиждат различни режими за облагане на неговия доход.

ЗКПО предвижда доходите от консултантски услуги на чуждестранни физически лица, ако са от източник в страната, да бъдат облагани с 15% единна ставка. Според ЗКПО възнаграждението е от източник в страната, ако платец на дохода е българско местно лице. ЗОДФЛ също съдържа разпоредби, предвиждащи облагане на този вид доход. Според критериите в ЗОДФЛ възнаграждението от консултантски услуги е от източник в страната по силата на две отделни разпоредби на закона: (1) платец на дохода е българско местно лице и (2) услугите са предоставени на територията на страната. ЗОДФЛ не разглежда отделно консултантските услуги, а регламентира облагането на дохода според вида на правоотношението - в случая извършване на услуги с личен труд.

Според някои мнения в специализираните издания и последните становища на данъчната администрация приложимият закон по отношение на облагане на доходите на чуждестранни физически лица е ЗКПО, т.е. разбирането е, че чуждестранните физически лица следва да се облагат еднакво с корпорациите. Аргументите в подкрепа на това становище са, че ЗОДФЛ регулира облагането на всички физически лица, а ЗКПО - само на чуждестранните такива. Ето защо ЗКПО е "иззел" от ЗОДФЛ тази категория данъчно задължени лица и поради това е специален, а ЗОДФЛ - общ закон.

Могат да се приведат аргументи обаче и в обратна посока, а именно, че ЗКПО регулира облагането както на чуждестранните физически, така и на чуждестранните юридически лица. И тъй като ЗОДФЛ регулира облагането само на физическите лица, и то в зависимост от вида на правоотношението (напр. трудов или граждански договор, доход от свободна професия и т.н.), то той е специалният нормативен акт.

Проблемът с колизията на двата нормативни акта освен различната данъчна тежест засяга и въпроси, свързани със задължението за подаване на годишна данъчна декларация. Така например за членовете на контролни и управителни органи на местни дружества вероятно е доста учудващо, че е възможно да работят години наред в страната и да заплащат само 15% данък, без да подават данъчна декларация.

За голяма част от чуждестранните лица, работещи в България, възниква задължение да се осигуряват по реда на българското законодателство. Ако приемем, че ЗКПО е специален закон, остава открит въпросът за удържаните социални и здравни осигуровки. Тези вноски обичайно се приспадат от облагаемия доход на физическите лица, но това би било допустимо само ако се прилага ЗОДФЛ. ЗКПО не допуска подобна възможност.

Тъй като становищата на данъчните органи са по-благоприятни за данъкоплатците вероятно в практиката не биха възниквали спорове между тях и администрацията. Не така обаче стои въпросът с необлагаемите доходи по ЗОДФЛ, като например лихвите от влогове в местни банки или доходите, получени от продажба на недвижимо имущество, придобито по наследство, завет, дарение или реституция. Тези доходи са освободени от облагане по ЗОДФЛ, но са облагаеми по ЗКПО. Ако приемем, че ЗКПО е специален закон, тези доходи биха се третирали като облагаеми.

Но ако България обложи с данък тези доходи, това би било в ярко противоречие с клаузите за недискриминация, регламентирани в Спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане. Според стандартните текстове на тези клаузи гражданите на съответната чужда държава не могат да бъдат подлагани на различно или по-обременително данъчно облагане в сравнение с българските граждани. Ако един доход е освободен за българските граждани, той би следвало да е такъв и за чуждестранните.

Нашият опит показва, че по този проблем съществува изключително противоречива практика, както от страна на данъкоплатците, така и от страна на данъчната администрация. Кой е верният отговор вероятно ще стане известно, след като в резултат на противоречивото законодателство случаите бъдат отнесени в съда. Надяваме се това противоречие да бъде отстранено в най-скоро време по законодателен път, и то без да се нарушават интересите, нито на фиска, нито тези на данъчно задължените лица.