Изминалите няколко години се характеризират със значителен ръст на чуждестранни инвестиции в недвижими имоти на територията на страната. Възползвайки се от сравнително ниските цени в България, голям брой чуждестранни физически и юридически лица влагат средства в закупуване на недвижими имоти.

Натрупаната до момента практика показва, че недвижимите имоти се придобиват предимно със следните цели:

1. Лично обитаване

2. Реализиране на доходи от последваща препродажба

3. Реализиране на доходи от наем.

Обект на това изложение са

придобиванията с инвестиционна цел

Чуждестранните инвеститори в България би трябвало да знаят, че действащото в страната законодателство разглежда и доходите от продажба, и тези от наеми като доходи с източник в страната и съответно облагаеми в България. Този факт би трябвало да бъде известен и на българските юридически лица предвид това, че в определени хипотези те биха били носители на задължението за начисляване и внасяне на данъка, тъй като законът им вменява определени задължения по начисляване и събиране на дължимия данък.

За целите на това изложение доходите от препродажба на недвижимите имоти и доходите от наем на същите ще бъдат общо наричани доходи от недвижими имоти, a под "чуждестранни инвестиции" ще се имат предвид само и единствено инвестиции в недвижими имоти. Няма да коментираме данъчното третиране на доходите от недвижими имоти в случаите, когато те са били купени от предварително учредени от чуждестранните лица български дружества. В този случай облагането на доходите на тези дружества ще е по общия данъчен режим, приложим за юридическите лица в страната.

Както беше посочено, действащото законодателство въвежда като основно правило, че всички доходи, реализирани от имоти в страната, са данъчно облагаеми в България. Изключение е предвидено само за доходи от продажба или замяна на апартамент, къща или вила, включително прилежащата земя, при условие че са били основно жилище на продавача не по-малко от три години преди продажбата или замяната. Това изключение обаче е практически неотносимо към данъчното третиране на чуждестранните физически лица, тъй като, ако основното жилище е било използвано от тях постоянно или преимуществено за посочения период от време, то те биха придобили статут на местни лица за целите на данъчното облагане на доходите. Не подлежат на облагане и доходите от продажба или замяна на до два недвижими имота, които не са основно жилище на продавача, както и селскостопански и горски имоти независимо от броя им, ако времето между придобиването и продажбата или замяната е повече от пет години.

Вид на данъка върху доходи от недвижими имоти

Съгласно разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) доходите от недвижими имоти, реализирани от чуждестранни лица, се облагат с данък при източника. Данъкът при източника е еднократен и окончателен.

Данъчна основа

1. Данъчна основа за доходи при прехвърляне на недвижим имот

Основа за облагане на доходите на чуждестранните лица от последващо прехвърляне на недвижим имот е положителната разлика между продажната цена и актуализираната цена на придобиване.

Несъмнено установяването на действителната цена на придобиване е не само изискване на закона, но е и в интерес на данъчно задълженото лице. Ето защо необходимо е страните по сделката, и в частност чуждестранното лице, да притежават ясни писмени доказателства за тази цена. Подобни доказателства биха могли да бъдат договори, нотариални актове, фактури, разписки за плащане, документи за банкови преводи и др. подобни. В случай че чуждестранното лице не е в състояние да удостовери цената на придобиване на притежавания от него недвижим имот, то за цена на придобиване ще бъде възприета цената, определена от държавен или общински орган, ако въобще съществува такава. Ако обаче подобна цена не съществува (какъвто е масовият случай), а също и ако цената е по-ниска от данъчната оценка на имота, то за цена на придобиване ще бъде възприета данъчната оценка на имота към момента на неговото придобиване.

Би било нормално да се приеме, че актуализирането на цената на придобиване по същество трябва да представлява увеличаване на придобивната цена със стойността на подобренията, евентуално с разходите за довършване на недвижимия имот, направени преди неговата препродажба. Това обаче далеч не е така просто. ЗОДФЛ и ЗКПО съдържат противоречиви правила за определяне на актуализираната цена на придобиване. Затова чуждестранните получатели на дохода и неговите платци трябва да са особено внимателни за приложимото към конкретния случай правило.

Продажната цена от своя страна е цената, на която чуждестранното лице впоследствие ще отчужди придобития от него недвижим имот. Очевидно е, че колкото е по-голяма положителната разлика между цената на придобиване и продажната цена, толкова по-голям ще бъде размерът на данъчната основа за изчисляване на дължимия данък.

Описаният по-горе начин на формиране на данъчната основа като положителната разлика между цената на придобиване и продажната цена показва, че чуждестранните лица имат съществен интерес от доказване на действителната цена на придобиване. В този смисъл съществуващата към момента порочна практика за посочване в нотариалния акт за покупко-продажба на значително занижени стойности на покупната цена би могло да доведе до значително увеличаване на данъчната основа при последваща продажба на недвижимия имот, респективно - до увеличен размер на данъчното задължение.

2. Данъчна основа за доходи от наем на недвижим имот

Данъчната основа за облагане на доходите на чуждестранните лица, реализирани от наем на недвижим имот, е стойността на договорения между страните наем. Следва да се отбележи, че сега действащият данъчен режим не предвижда каквито и да е било нормативно признати разходи в полза на чуждестранното лице-наемодател. Подобен вид разход е признат единствено за наемодателите - местни физически лица, облагаеми по реда на Закона за облагане доходите на физически лица.

Размер на данъка

Към момента данъкът при източника е в размер на 15%. Чуждестранното лице в зависимост от своето гражданство, местопребиваване или постоянно местожителство би могло да се ползва и от по-благоприятен данъчен размер, установен от някоя от множеството спогодби за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО), по които България е страна. Трябва да се има предвид, че различните спогодби уреждат по различен начин въпроса за своята приложимост спрямо лицата и въпроса за приложимите ставки, затова всеки случай трябва да се проверява индивидуално. Освен това прилагането на спогодбите не е "автоматично", а се извършва по правилата на специална процедура, уредена в Данъчния процесуален кодекс.

Удържане и внасяне на данъка

Удържането на данъка при източника и внасянето му в държавния бюджет е в зависимост от платеца на дохода. В общия случай платец на дохода е наемателят или купувачът на недвижимия имот. В случаите, когато платецът на доход е:

(а) българско юридическо лице

(б) неперсонифицирано дружество

(в) бюджетно предприятие

(г) едноличен търговец

(д) чуждестранно лице чрез място на стопанска дейност в страната

данъкът трябва да бъде начислен, удържан и внесен в бюджета от самия платец на дохода, като чуждестранното лице няма да влезе в каквито и да било директни отношения с българската данъчна администрация. Крайният срок, в който лицето от кръга на горепосочените в (а) - (д) трябва да внесе данъка при източника в полза на републиканския бюджет, е последният ден на месеца, следващ месеца на начисляването.

Следва да се обърне изрично внимание върху това, че макар данъкът при източника да е за сметка на чуждестранното лице (т.е. да следва да бъде удържан от подлежащата на изплащане сума), в случай че платецът на дохода е лице от кръга на посочените по-горе в (а) - (д), то изчисляването и внасянето на данъка е в негова тежест. Съгласно закона за начисляването и внасянето на данъка при източника солидарно отговорни са както получателят, така и платецът на доход. Ето защо, ако в тази хипотеза данъкът не бъде коректно удържан и внесен в бюджета от платеца на дохода, то за него ще възникне риск от последващото му събиране ведно с лихвата за забавяне. Този риск е сравнително висок, тъй като за данъчната администрация е несравнимо по-лесно да проконтролира и съответно да събере дължимия данък от местния платец на дохода, отколкото от чуждестранния му получател.

По-различен е случаят, когато платец на дохода би било лице, различно от кръга на описаните по-горе в (а) - (д). Такива платци на доходи могат да бъдат българските и чуждестранните физически лица, както и чуждестранните юридически лица, изплатили дохода не чрез място на стопанска дейност в страната. Всички те не са задължени от закона да удържат и респективно да внасят в републиканския бюджет дължимия данък при източника. Задължен за начисляване и внасяне на данъка е чуждестранното лице - получател на дохода, като срокът за неговото внасяне е 30 дни, считано от датата на получаване на дохода от недвижимия имот. При сегашната разпоредба на закона се налага изводът, че при реализиране на периодични доходи, каквито биха могли да бъдат доходите от наем, внасянето на дължимия данък също следва да бъде извършвано периодично в посочения по-горе срок.

Съществуващият данъчен режим не предвижда достатъчно ефективен механизъм за контрол при изпълнението на така описаните задължения на чуждестранните лица, получатели на доход. Независимо от това обаче чуждестранните лица следва да знаят, че данъчната администрация е в правото си да начисли върху невнесения в срок данък и съответната законна лихва за забавяне. Законната лихва е в размер на основния лихвен процент за периода на забава плюс 10 пункта. Задължението за плащане на дължим, но невнесен в срок данък се погасява с изтичането на петгодишен давностен срок, считано от първи януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати данъчното задължение, съответно 10 години, ако давността е била спирана или прекъсвана.

- - -

Съдържанието на тази статия не представлява правно становище или правен съвет. Авторите на статията и "Борислав Боянов & Ко." няма да носят отговорност за предприемането на специфични действия, основаващи се на статията. За предприемането на конкретни действия следва да се потърси конкретен правен съвет. Авторът на статията може да бъде намерен на адрес [email protected].

- - -

*Адв. Николай Николов, Адвокатско бюро "Борислав Боянов & Ко."