С договор за консигнация доверителят (консигнантът) предоставя на довереник (консигнатор) стоки за продажба на трети лица. Консигнаторът продава стоките от свое име и се отчита на консигнанта за извършените продажби с цел да получи комисионното възнаграждение и документите за прехвърлените му права върху стоките.

Първи проблем: За разлика от търговското право, което дава свобода на договарянето между страните с оглед предоставяне на комисионното възнаграждение, Законът за данък добавена стойност (ЗДДС) поставя изрично ограничение в тази насока. Ограничението се състои в изискването данъчните основи по отчетната сделка (по повод прехвърляне на собствеността върху стоките от консигнанта на консигнатора) и изпълнителната сделка (продажбите на стоките на трети лица) на доставките да бъдат равни. Поради това обстоятелство, ако консигнантът предостави на консигнатора комисионното възнаграждение под формата на търговска отстъпка (което не се санкционира от търговското законодателство) чрез издаване на данъчни кредитни известия или кредитни известия, е възможно данъчните органи да не признаят така отчетеното намаление на стойността по доставките при консигнанта, а също така да санкционират консигнатора за неиздаване на данъчен документ по повод полученото комисионно възнаграждение.

Основанията за подобно третиране на въпроса са две:

1. Записаното в ЗДДС изрично изискване за равенство между данъчните основи на двете доставки

2. Обстоятелството, че нерегистриран по ЗДДС консигнатор няма да отчете натрупване на облагаеми обороти с получените комисионни възнаграждения.

По този начин, формално гарантирайки спазване на правилата по отношение на косвения данък, данъчният закон санкционира обичайна търговска практика.

Втори проблем: При условие че консигнантът е чуждестранно лице, много е вероятно той да формира място на стопанска дейност с продажбите на стоките от място на територията на България, което от своя страна води и до възникване на задължение за регистрацията му по ЗДДС в България. Проблемът възниква от липсата на правна регламентация относно момента, в който стоките фактически се считат за прехвърлени от консигнанта на консигнатора. Единствено ЗДДС уточнява този момент за целите на облагането с косвен данък като съвпадащ с момента на продажбата на стоките на трети лица от страна на консигнатора. Това обстоятелство допълнително аргументира тезата за възникване на място на стопанска дейност за консигнанта в България.

Трети проблем: В повечето случаи регистрацията по ЗДДС на чуждестранни лица, които нямат офис, обект или представители в България, е съпроводена със значителни проблеми (ангажиране на акредитиран представител, разработване на система за контрол на действията на акредитирания представител и т.н.). Ако допуснем, че в опита си да възприеме изпълнение, при което не се налага ДДС регистрация в България, консигнантът предостави на консигнатора стоките в склад под митнически контрол, тогава следващият възникнал проблем е мястото на изпълнение на доставките със стоки. Ако се позовем на разпоредбата в ЗДДС, че мястото на изпълнение е там, където е началната точка на транспортиране на стоките, когато те се превозват, тогава мястото на изпълнение на доставките, по които изпълнител е консигнантът, е извън територията на страната. Същевременно в качеството на лице вносител, което освобождава стоките от склада и ги въвежда на територията на страната, консигнаторът също би следвало да се счита за изпълнител на доставки извън територията на страната. От друга страна, подобно тълкувание по отношение на доставките, извършени от консигнатора, влиза в противоречие с ДДС режима, който би следвало да се приложи спрямо тях предвид обстоятелствата, че стоките се продават след внасянето им страната, т.е. има всички основания да се счита, че ДДС при внос за внесените стоки следва да бъде приспаднат срещу начисления ДДС за продажбата им на купувачи в страната.

Същевременно, като се има предвид правилото, че доставките консигнант-консигнатор (отчетната сделка) и консигнатор-трети лица (изпълнителната сделка) се считат за извършени в един и същ момент съгласно съответните разпоредби на ЗДДС, би могло да се счита, че и двете доставки са с място на изпълнение на територията на страната независимо от поставянето им склад под митнически контрол, откъдето да бъдат извършвани продажбите им на трети лица.

Въпреки броя и значимостта на представените проблеми неяснотите в прилагането на ЗДДС по отношение на консигнационните договори не са от нормативен, а от методологически характер.

Тъй като данъците са сложна материя, настоящата статия не представя изчерпателно разглеждания въпрос и не следва да бъде използвана при вземане на решения. Всеки конкретен случай изисква консултация с професионален данъчен специалист.

За данъчните специалисти на "Ърнст и Янг България" ще бъде удоволствие да разгледат всеки интересуващ ви въпрос от данъчно естество.

*"Ърнст и Янг България" ЕООД